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李炜光:税收无孔不入 中国走上税收行政化路线

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作者:李炜光
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  宪法精神
  宪法要件
 

李炜光 (进入专栏)
 

有个朋友在国企做集团公司的财务管理,前阵子和我念叨了一下国家税收的管理,刚好我自己公司作为小额纳税人,也不明不白交了好些年的税收,所以特意找韦森教授求推荐了这本《李炜光说财税》,整体读下来基本上解决了问题的根本。

刘国  

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《李炜光说财税》中认为合理的税收体系必须有宪政的保障,非常认同这一观点,而我国的税收体系没有宪政的保障,因为从根本上无法避免国家在税收层面上的专权,书中回顾了现在税收制度的发展史,通过梳理英国1215《大宪章》开始的整条脉络,非常清晰地展示了税收和国家政权的协同存在关系:

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财政税收的发展史表明,宪政制度的演进是以议会争取制税权的斗争为起点的,在这个漫长、曲折和流血的过程中,税收的宪政精神是源源不断地流动着的、承袭着的,即使在黑暗的中世纪,仍然产生了非常丰厚的宪政遗产。英国有一句谚语:“税收是代议制之母”。在15世纪之前,批准纳税几乎是议会唯一的职能,议会主要的就是一个纳税人的会议,议会最初体现的也并非是一种民主理念,而是财产权作为对主权者约束在先的一种宪政理念。所以说,在宪政国家,税收的实质就是议会中心主义,体现的是纳税人至上、王在法下的宪政精神。促使英国向宪政民主体制发展的《大宪章》、《权利请愿书》、《权利法案》等具有里程碑性质的宪法性文件,都是在议会反对国王征税权的斗争中产生的,其内容均以税收问题为主,著名的英国革命、法国革命也都是从纳税人抗税开始的。

  

  8月热字非“税”莫属。新婚姻法解释出台后随即出现、被民众视为趁机捞钱的“加名税”,以及媒体爆出的单位中秋给员工发月饼要缴纳月饼税。都让这个字成为民众关注焦点。时下的光景是,CPI狂涨,民众的生活负担越来越沉重。在引发广泛质疑之时,我们暂且不去谈论其合法合理与否,不妨看一看其真实逻辑,探究其混乱根源。

近几年国家税收总收到超过了10万亿,从零星的数据猜测有1/3来自国企,2/3来自私企和外企,个人所得税占比在6%左右:

   摘要:
 从宪法视域来看,税收法定主义具有特殊的规范意涵,它是宪法价值在财税法中的具体体现,其根本目的在于保障纳税人权利,既是宪法基本权保障的重要体现,也是实现税收秩序的宪法圭臬。税收法定主义蕴含着深刻的宪法精神,与现代宪法的民主理念有着不可分割的历史关联,其产生和发展的过程就是法治精神不断形成和完善的历程。在宪法文本上确立税收法定主义的宪法渊源,并选择合理的税收法定主义模式,是构建税收法定主义必不可少的宪法要件。

  

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   关键词:  税收法定主义;宪法精神;宪法要件

  征税的权力正在扩张

从权利和义务对等的角度而言,谁交的税多,国家就是为谁服务的,因此近几年个人所得税比例的不断下降,其实也是人权丧失的一种间接体现,通俗点说,国家自己经营企业赚钱,通过提供良好的市场环境向私企和外企收税,就完全不需要体现“为人民服务”的义务了,为企业服务就可以了,要知道“美国个人所得税占联邦税收收入的比例约为40~45%”,“21个工业化国家个人所得税收入占税收比重的平均值为29.04”,从中可见政府服务重心将会以何种方式偏移。

  

  

国务院最近发布的《关于深化国有企业改革的指导意见》,中纪委也在逐步加大巡查力度以推进国企改革,不过无论国企如何改革,希望可以逐年的下降国企在纳税总额中的比例,如果国企纳税的比例不能持续下降,反而一再提升,那我们国家未来的市场主体就会有很大的风险,这恐怕是只有独裁者才愿意看到的景象。

  
税收法定主义在当今已经作为法治的一个要素深入人心,广为各国接受和推崇。它不但是政府财税制度的基本原则,也因其涉及国家权力和公民权利而成为法律调整的重要内容。“它是民主原则和法治原则等现代宪法原则在税法上的体现,对于保障人权、维护国家利益和社会公益可谓举足轻重、不可或缺”。[1]由于规范公权力和保障私权利是宪法最重要的内容和首要使命,税收法定主义不仅作为财税学的核心受到经济学家的高度重视,而且成为宪法学研究的重要课题备受宪法学界所关注。本文通过对税收法定主义规范意涵的分析,阐述税收法定主义所蕴含着的宪法精神,并在此基础上探讨建构税收法定主义的基本路径。

  时代周报:最近,南京市政府部门推出的“加名税”与“月饼税”引发了广泛的争议。你对此怎么看?

前几天反法西斯胜利70周年阅兵,一条“这盛世,如你所愿”,配图周恩来的微博被转发了70W次,对伟人和专权的崇拜依然是这个民族的本性,而唯有市场可以改变这一切,让我想到以前周恩来的外交秘书李慎之在建国50周年阅兵时候写下的《风雨苍黄五十年》中的文字:

  

  李炜光:咱们先说月饼税,问题可能不在税本身,而是它反映出的这个税背后的一些事情值得注意。原来是规定福利费应该算在工资总额里来处理,要征税的。但是,当前社会对税收的容忍度已经非常低了,月饼税就给人一种无孔不入的感觉。

在这月黑风高、已有寒意之世纪末的秋夜里,一个风烛残年的老人守着孤灯,写下自己一生的欢乐与痛苦、希望与失望……,最后也写下一点对历史的卑微的祈求。

   一、宪法视域中税收法定主义的规范意涵

  其实,一些福利费,尤其是在收月饼税这个问题上,可以稍微放松一点。因为它涉及传统的节日,传统的民俗文化,而且普通人在生活福利方面的享受本身就不高,在这个时候就不一定要采取征税的办法。这种“无孔不入”反映出,政府在征税过程当中控制不住这种征税的欲望和权力的扩张。

摘录:

  
财税法学者一般把税收法定主义的内容概括为以下几个方面:课税要素法定主义、课税要素明确主义、合法性原则、程序保障原则。[2]由于宪法学与财税法学的研究内容和对象有所不同,二者对税收法定主义研究的侧重点必然存在一定差异。财税法学主要为了实现国家征税活动的规范化,强调征税主体必须且仅依据法律征税,其重点侧重于征税主体征税行为的合法性问题。[3]从宪法学视角研究税收法定主义,因宪法的最高法位阶性必然赋予其特殊的规范意涵。

  时代周报:如果说月饼税给人一种无孔不入的感觉,那么,加名税就给人一种费尽心机的感觉了。

熊彼特:谁懂得如何倾听它的信使的声音,谁就能在这里比在其他任何地方更加明了地识别世界历史的雷鸣。

   (一)对宪法价值的财税法诠释

  李炜光:加名税的问题可能更严重,它涉及征税权力的扩张,而且它显示出时下税收决策的某种混乱。这是一个非常大、非常重要的问题。某一税种征收不征收、怎么征,在决策上应该有一个法律程序,至少该有一种态度:要尊重公民对个人财产的所有权,要和国民被征收者有一个有法律程序保障的商量。比如说这个加名税,我们国家的征税权实际上非常集中,全国在这个问题上究竟采用一个什么样的政策,在国家税务总局层面上有什么样的一个具体的政策精神,地方可以在多大程度上可以自己把握,这些都没有相应的规范。

最后要指出的是,既然未来中国社会的现代性转型基本问题——或言“轴心问题”——是政府职能本身的转变——或言是政治体制改革和政制转型,而政治制度的核心和基本问题则是政府的财政体制和财政预算问题,那么,要实现未来中国政制的转型,看来要把财政体制改革作为政治体制改革的首要目标。中国当下社会经济体制安排的现实问题和已经出现且不断积累的种种经济社会问题,使我们越来越坚定的相信,未来中国的宪政民主建设可能要从限制政府的征税权开始,亦从构建公开、透明的政府财政预算制度着手。要做到这一点,首先就需要考虑修改我们的预算法以及宪法中有关政府征税权的条款,明确把政府征税必须征得纳税人的同意以及纳税人的代表批准这类保护纳税人权利的条款写进预算法和宪法。从这个意义上来说,我们似可期望,构建税收(宪)法定的预算民主制度以及政府财税收入的具体征收和用途要经纳税人选出的代议制机构审定批准的政治安排,应该成为未来中国新政治体制建设的一个逻辑起点。

  
税收法定主义被视为现代税法的最高原则而备受推崇。税收法定主义之所以能够成为税法领域的“帝王条款”,是因为它源于宪法的基本价值诉求,是践行宪法价值理念的重要途径。作为贯彻宪法价值最直接的措施,税收法定主义在为政府的税收政策提供强大理论支撑的同时,还可以作为检验和审视税法的试金石,为税收如何法定提供价值指南。

  时代周报:我们看到国家税务总局对加名税有一个回应,说正在研究可行性,并没有否定这个税。

法国宪法第34条规定:“各种性质的赋税的征税基础、税率和征收方式必须以法律规定”;
意大利宪法第23条规定:“不根据法律,不得征收任何个人税或财产税”;日本宪法第84条规定:“新课租税或变更现行租税,必须有法律或法律规定的条件为依据”;
美国宪法第1条第7款规定:“一切征税议案应首先在众议院提出,但参议院得以处理其他议案的方式,提出修正案或表示赞同。”第八款规定:国会有权“赋课并征收直接税、间接税、关税与国产税,以偿付国债和规划合众国共同防务与公共福利,但所征各种税收、关税与国产税应全国统一”。
比利时宪法第110条规定:“国家税必须通过立法才能规定。省、城市、市镇联合体和市镇的地方税,非经各自议会作出决议,不得征收。”第112条规定:“在税收方面,不得规定特权。免税或减税,只能由法律规定。”
芬兰宪法第61条规定:“税收,包括关税在内,不论是否规定期限,均应根据法律规定。取消或变更原有税制或纳税义务也应根据法律规定。”
希腊宪法第78条规定:“非经议会制定法律,对征税对象和收入、财产类型、支出以及按何种税类处理等事宜作出规定,不得征收任何税。”“有关征税对象、税率、减免税和给予补贴,均须立法权力机关规定,不得委托授权。”
俄罗斯宪法规定,联邦委员会有权审议国家杜马通过的联邦预算、联邦税收和收费方面的法律。
马来西亚、新加坡、斯里兰卡、印度尼西亚、约旦等国的宪法都强调:“非经法律规定,不得征税。”
阿拉伯也门共和国、科威特、巴林、埃及等相当多的发展中国家的宪法中也充分体现出税收的宪政精神。

  
宪法是百法之首、诸法之要,制宪者在宪法文本中表达的抽象价值必须借助具体法律才能得以实现。税法是落实宪法关于财税制度的重要法律,税收法定主义作为税法的基本原则,则是宪法价值在财税法中的具体体现。财税法在执行国家财政制度的同时也调整着国家与公民之间的财产关系,在此过程中,财税法就成为实现宪法关于规范国家权力和保障公民权利这一宪法价值理念的工具和手段,税收法定主义所包括的课税要素法定和课税要素明确等内容隐含着宪法所追求的价值目标,因为“宪法的价值就是规范和限制国家权力,
保障公民权利”。[4]
“财政立宪是宪政的源头”,[5]财税权作为国家权力的一个重要部分,历来是宪法的核心内容之一,它既是现代宪法诞生的逻辑起点,也是当今世界各国宪法调整国家与公民之间关系的重要内容。税收法定主义一方面为保障国家财政收入提供法律依据,另一方面则是对征税权的限制和对公民财产权的保障,因此,税收法定主义是对征税者和纳税人关系的准确表述和明确界定。

  李炜光:对,这说明它也没有谱。可是,在可行性还没有论证的情况下,地方就已经要推出这个税种了。现在南京那边可能有点变化,又开始否认要征这个税。当社会的反应非常强烈的时候,它也可能缩回去。

在市场经济条件下,纳税人首先是一个维护自己私有财产权的、独立的经济人。纳税人之所以同意纳税,并不是因为政府先天具有课税的权力,而是出于保护自身利益的需要。如果没有国家提供适当的公共产品以解决市场失效所带来的问题,纳税人的个人利益就会受到损害。在此前提下,纳税人与国家的界限得以廓清:只有纳税人无法通过市场实现的事项,才需要通过国家的力量予以弥补。国家只能在纳税人需要的范围内活动,不能将自身的意志强加给纳税人。为了达到这个目的,纳税人必然通过一定方式参与政治(如议会),将治税权和预算权真正掌握在自己手中。如果不能做到这一点,纳税人只是以义务人的身份面对国家,就违背了法治国家和市场经济本应具备的基本性质。

  
现代宪法的功能主要有二:一是确认国家统治权力的合法性;二是为了防止权力的滥用,对国家权力设置一定的限制以保障公民基本权利。税收法定主义对于满足和实现宪法这两个方面的功能提供了契机。税收法定主义作为约束征税者权力的基本原则,实为关于征税者与公民之间关系的具有法律约束力的约定。“未经人民自己或其代表同意,绝不该对人民的财产课税”。[6]人民或其代表的同意是征税权行使的合法性基础,“通过将税收法律建立于社会成员或其代表的同意之上,从而为税收的课征投入了合法性装置。”[7]按照税收法定主义,征税者只能根据人民制定的法律征税,纳税人在没有法定纳税依据的条件下有拒绝纳税的权利,税法就是征税者和纳税人关于征税的契约。税收法定主义不仅贯彻了国家权力源于人民的宪法理念,也是人民主权原则的宪法价值理念对税法提出的基本要求。

  这个事情反映出来很多的问题。第一个是,国家在涉及公民财产征税时,税收秩序比较混乱,中央和地方税权的配置比较混乱。混乱的程度可以通过这个事情看出来。你看看,某一个税种要出台,地方就放出风来要征这个税,可以不走任何程序就这样讲。这就说明,表面上看,中央实际上是非常集权的体制,但在实际运作过程当中,这个权力的运用是非常随意的。

大宪章以后,英国政治中逐渐形成一种“经过同意才征税”的原则。爱德华一世时曾征收40万英镑的补助金,用于对威尔士、苏格兰的战争及保卫他在法国南部的利益,对此各地几乎没有发生任何反对的事件。“经过同意才征税”的机制必然提出同意者的代表性问题并需要一个进行讨论和表示同意或反对的机构,这就是议会。13世纪成为英国中世纪议会产生的时代。大体上在13、14世纪间,西欧各国都出现了等级议会,证明了西欧历史的一个共同的特点:国王为了征税必须与他的臣民商量。虽然这时的臣民还只限于贵族和有市民权的城市居民,虽然对这些市民来说参加等级议会需要承受财政负担,更主要的是一种义务,还不是一种权利,但它使国王的征税权受到制约,市民开始参与政治活动,其代表人物进入封建统治机构,各相对独立的权力通过等级议会使相互关系逐步法制化等,都具有重要而深远的历史影响。

  
“第二次世界大战之后,作为世界性宪法价值目标主要集中在人权理念的张扬和人权保护机制的建立,以及社会福利制度的建立和完善方面。”[8]由于税收与每个公民的切身利益攸关,直接关系到国家、国民的生活,所以其执行的好坏、善恶是国民最关心的事。[9]实行税收法定主义可使每个公民在关心自身利益的同时,切实体会和感受到其中所承载的宪法价值理念,这对于在全社会形成和确立宪法价值共识具有十分重要推动和促进作用。“只有每一个人都能够把宪法规范作为自己的行为指南,把宪法价值作为自己的价值信仰,宪法价值共识才能成为社会的主流价值共识,从而引领社会共同体宪法价值的确立。”[10]可见,税收法定主义不仅完整准确地诠释了现代宪法的基本价值理念,而且是将理论层面的宪法价值形态[11]付诸实践的直接和有效的途径。

  时代周报:我们从加名税中就可以看出这种随意性。婚姻法新司法解释刚施行,他们马上就推出了加名税,非常的“及时”呢,可以推断其可能没“走程序”。

财政税收的发展史表明,宪政制度的演进是以议会争取制税权的斗争为起点的,在这个漫长、曲折和流血的过程中,税收的宪政精神是源源不断地流动着的、承袭着的,即使在黑暗的中世纪,仍然产生了非常丰厚的宪政遗产。英国有一句谚语:“税收是代议制之母”。在15世纪之前,批准纳税几乎是议会唯一的职能,议会主要的就是一个纳税人的会议,议会最初体现的也并非是一种民主理念,而是财产权作为对主权者约束在先的一种宪政理念。所以说,在宪政国家,税收的实质就是议会中心主义,体现的是纳税人至上、王在法下的宪政精神。促使英国向宪政民主体制发展的《大宪章》、《权利请愿书》、《权利法案》等具有里程碑性质的宪法性文件,都是在议会反对国王征税权的斗争中产生的,其内容均以税收问题为主,著名的英国革命、法国革命也都是从纳税人抗税开始的。

   (二)宪法基本权保障的重要体现

  李炜光:对。第二个就是,当公民的财产受到威胁的时候,国民都会起来反对,民间的立场还是比较一致,齐心协力,态度并没有很大的区别。这就说明了税收的重要性。

《大宪章》最为经典的条款是:除国家法律规定的赋税外,“王国内不可征收任何兵役免除税或捐助,除非得到本王国一致的同意”;“为了对某一捐助或兵役免除税的额度进行讨论并取得全国的同意,国王应发起召集大主教、主教、寺院长老、伯爵和大男爵等等开会,讨论研究征款事宜”。《大宪章》对贵族每年向国王交纳多少贡赋、继承遗产时应交纳多少遗产税等都作出了具体的规定,在原则上已经包含了后世议会所具有的征税权。

  
“依现代宪政理念,纳税人权利保障是税收立宪的终极目标,控制政府征税权是税收立宪的主要内容,而确立宪法对国家征税权的绝对支配地位是税收立宪的基本前提。”[12]税收法定主义是以约束征税权为手段,其根本目的是保障纳税人权利,这种目的使得税收法定主义与宪法基本权保障相契合。

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